I.       Worum es geht

Bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (VuV) werden häufig steuerlich erwünschte negative Einkünfte – Verluste – Verluste erzielt, die sich aus einer Kombination von Abschreibungen (AfA), Schuldzinsenabzug und Erhaltungsaufwand ergeben. Diese negativen Einkünfte (Überschüsse der Werbungskosten über die Einnahmen) sind steuerlich aber nur zu berücksichtigen, wenn die Vermietung mit Gewinnerzielungsabsichtbetrieben wird, also mit dem Willen, positive Einkünfte zu erzielen. Ob im konkreten Fall insgesamt ein Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen ist, ergibt sich aus einer den Zeitraum der tatsächlichen Vermögensnutzung umfassenden Totalüberschussprognose. Diese führt insbesondere dann zu Schwierigkeiten, wenn eine Vermietung nur befristet über einen kurzen Zeitraum erfolgen soll und insbesondere, wenn dann auch noch eine Selbstnutzungsklausel im Mietvertrag geregelt ist.

In einem solchen Fall versagte das Finanzgericht Köln mit Urteil vom 21.09.2011, 9 K 4205/09, jüngst den begehrten steuerlichen Verlustabzug[1].

II.      Der Fall

Das klagende Ehepaar schloss mit seinem Mieter ein auf fünf Jahre befristetes Mietverhältnis. Als Begründung für diese Befristung sah der Mietvertrag vor, dass die Vermieter die Räume nach Ablauf der Mietzeit als Wohnung für sich, ihre Familienangehörigen oder Angehörige ihres Haushalts benötigen. Anderweitiger Ersatzwohnraum stehe nicht zur Verfügung. Das Mietverhältnis endete dann tatsächlich bereits nach vier Jahren und es erfolgte die Selbstnutzung.

In ihrer Einkommensteuererklärung machten die Kläger aus der Vermietung einen Verlust geltend. Das Finanzamt erkannte den Verlust nicht an, weil es an einer Gewinnerzielungsabsicht gefehlt habe. Die Klage zum FG Köln hatte keinen Erfolg.

III.     Die Entscheidung

Gewinnerzielungsabsicht

Kennzeichnend für die Einkunftsart VuV ist, dass die ihnen zugrunde liegende Vermögensnutzungen der Erzielung positiver Einkünfte dienen. Eine Vermietungstätigkeit ist dieser Einkunftsart also nur dann zuzurechnen, wenn der Vermieter die Absicht hat, auf die Dauer der Vermögensnutzung einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erwirtschaften.

Gewinnerzielungsabsicht bei auf Dauer angelegter Vermietungstätigkeit grundsätzlich zu unterstellen

Bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit ist grundsätzlich davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, einen Einnahmeüberschuss zu erzielen, selbst wenn sich über einen längeren Zeitraum Werbungskostenüberschüsse ergeben; die Einkünfteerzielungsabsicht kann auch dann nur in Ausnahmefällen verneint werden.

Eine Vermietungstätigkeit ist auf Dauer angelegt, wenn sie nach den bei Beginn der Vermietung ersichtlichen Umständen keiner Befristung unterliegt. Ist der Mietvertrag auf eine bestimmte Zeit abgeschlossen, lässt sich aus diesem Umstand allein noch keine steuerrechtlich bedeutsame Befristung der Vermietungstätigkeit herleiten. Denn eine Vermietungstätigkeit kann auch dann auf Dauer angelegt sein, wenn mehrere Zeitmietverträge hintereinander abgeschlossen werden sollen oder der ursprüngliche Vertrag verlängert werden soll. Es müssen daher weitere Umstände hinzutreten, die zusammen mit dem Abschluss des zeitlich befristeten Mietvertrags den Schluss rechtfertigen, der Vermieter habe seine Tätigkeit nicht auf Dauer ausgerichtet.

Nicht auf Dauer angelegte Vermietung als steuerschädliches Indiz

In der nicht auf Dauer angelegten Vermietung sieht das FG Köln unter Bezugnahme auf BFH-Rechtsprechung ein steuerschädliches – wenn auch widerlegliches – Indiz:

„Nach ständiger BFH-Rechtsprechung liegt ein gegen die Einkünfteerzielungsabsicht sprechendes widerlegbares Indiz vor, wenn der Steuerpflichtige das Vermietungsobjekt innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs – von in der Regel fünf Jahren – seit der Anschaffung oder Herstellung wieder veräußert oder selbst nutzt und in dieser Zeit insgesamt einen Werbungskostenüberschuss erwirtschaftet.“

Totalüberschussprognose entscheidet

Ob im konkreten Fall insgesamt ein Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen ist, ergibt sich aus einer den Zeitraum der tatsächlichen Vermögensnutzung umfassenden Totalüberschussprognose.

Beweislast beim Steuerpflichtigen

Die objektive Beweislast für das Vorliegen der Einkünfteerzielungsabsicht trägt im Zweifel der Steuerpflichtige. Er kann gegen seine Einkünfteerzielungsabsicht sprechende Beweisanzeichen – wie etwa die zeitnahe Veräußerung oder Selbstnutzung des Vermietungsobjekts – erschüttern, indem er Umstände schlüssig darlegt und nachweist, die darauf hindeuten, dass er den Entschluss zur Veräußerung oder Selbstnutzung der Immobilie erst zu einem späteren, d.h. dem streitigen Besteuerungszeitraum nachfolgenden Zeitpunkt gefasst hat.

Steuerschädliches Indiz: Selbstnutzungsklausel

Neben der zeitlichen Befristung des Mietvertrags kommt der vertraglichen Selbstnutzungsklausel zugunsten der Vermieter und ihrer nahen Angehörigen eine erhebliche Indizwirkung zu.

Die Kläger hatten im konkreten Fall zudem auch sonst nicht zu erkennen gegeben, dass ihnen daran gelegen war, die Immobilie über das Ende der befristeten Mietzeit hinaus dauerhaft zu vermieten. Außerdem waren die Vermieter noch vor Ablauf der ohnehin befristeten Mietzeit tatsächlich selbst in das Objekt eingezogen sind und hatten sich damit genau so verhalten haben, wie es die Selbstnutzungsklausel vorsah. Damit war die indizielle Wirkung nicht entkräftet; vielmehr schufen die klagenden Eigentümer durch ihr dem Inhalt der Selbstnutzungsklausel entsprechendes tatsächliches Verhalten ein weiteres gegen ihre dauerhafte Vermietungsabsicht sprechendes Indiz.

Kurzzeitprognose ist dann maßgeblich

Ist die Vermietung somit nicht auf Dauer angelegt, so ist die Einkünfteerzielungsabsicht mittels einer Prognose zu ermitteln, der der kürzere Zeitraum der tatsächlichen Vermietung zugrunde liegt. Kann in diesem Zeitraum ein positives Gesamtergebnis nicht erzielt werden, so fehlt es an der Einkünfteerzielungsabsicht.

Hinweis:

Beabsichtigen Vermieter, ein Objekt nur befristet zu vermieten, um es dann ggf. selbst zu nutzen, so kann dies durch eine entsprechende Regel im Mietvertrag abgesichert werden. Steuerlich kann diese Absicherung allerdings zum unerwünschten Verlust der Verluste führen, wie der Fall des FG Köln zeigt.

Unschädlich wäre es gewesen, wenn eine ursprünglich bestehende Gewinnerzielungsabsicht nachträglich – etwa wegen veränderter Umstände – wieder wegfällt. Eine solche ursprüngliche Gewinnerzielungsabsicht wird sich aber bei einer Selbstnutzungsklausel und einem entsprechenden tatsächlichen Verhalten nur schwer begründen lassen.